Assistance administrative étrangère et nouveaux délais de reprise : pourquoi la règle des « trois ans » ne suffit plus à déterminer si une année est prescrite
« Le fisc peut-il encore contrôler cette année ? »
La question paraît simple. La réponse l’est beaucoup moins.
En matière d’impôt sur le revenu et d’impôt sur les sociétés, l’article L. 169 du Livre des procédures fiscales (LPF) prévoit, en principe, que le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due.
La même logique de trois ans existe en matière de TVA : l’article L. 176 du LPF prévoit actuellement que le droit de reprise s’exerce, en principe, jusqu’à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible.
Mais ces délais de droit commun ne constituent que le point de départ de l’analyse.
Activité occulte, coopération fiscale internationale, procédures particulières, interruption de la prescription : plusieurs mécanismes peuvent permettre à l’administration d’intervenir au-delà de la période à laquelle le contribuable s’attendait.
Et l’actualité de 2026 renforce précisément cette tendance.
Depuis le 27 juin 2026, la loi n° 2026-534 du 25 juin 2026 relative à la lutte contre les fraudes sociales et fiscales a notamment modifié l’article L. 188 A du LPF et créé un nouvel article L. 188 AA.
L’objectif est clair : éviter que l’expiration du délai de reprise ne neutralise certaines investigations qui nécessitent du temps, notamment lorsqu’elles présentent une dimension internationale.
Trois ans : la règle de principe en matière d’IR et d’IS
Pour l’impôt sur le revenu et l’impôt sur les sociétés, le principe demeure fixé par l’article L. 169 du LPF.
L’administration peut exercer son droit de reprise jusqu’à la fin de la troisième année suivant celle au titre de laquelle l’impôt est dû.
Prenons un exemple.
Pour une imposition due au titre des revenus de 2023, le délai de reprise de droit commun expire en principe le 31 décembre 2026.
Pour une imposition due au titre de 2024, il expire en principe le 31 décembre 2027.
Pour une imposition due au titre de 2025, il expire en principe le 31 décembre 2028.
Cette règle explique pourquoi les contrôles engagés en fin d’année font l’objet d’une attention particulière.
Mais déterminer que « trois années se sont écoulées » ne suffit jamais à conclure définitivement à la prescription.
Il faut encore rechercher si le dossier relève d’une exception ou si un événement a affecté le délai.
TVA : trois ans également, mais le point de départ n’est pas formulé de la même manière
En matière de taxes sur le chiffre d’affaires, l’article L. 176 du LPF prévoit actuellement que le droit de reprise s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible.
Cette précision est essentielle.
En matière de TVA, raisonner uniquement par « exercice comptable » peut être insuffisant.
La détermination de la période contrôlable suppose notamment d’identifier la date à laquelle la TVA est devenue exigible selon les règles applicables à l’opération concernée.
La prescription fiscale doit donc toujours être rapprochée du régime de l’impôt considéré.
Une même entreprise peut ainsi être contrôlée simultanément en matière d’IS et de TVA, sans que l’analyse du délai de reprise soit juridiquement identique pour les deux impôts.
Activité occulte : le délai peut atteindre dix ans
L’une des exceptions les plus importantes figure directement à l’article L. 169 du LPF.
En présence d’une activité occulte, le droit de reprise en matière d’impôt sur le revenu ou d’impôt sur les sociétés peut s’exercer jusqu’à la fin de la dixième année suivant celle au titre de laquelle l’imposition est due.
Le texte prévoit également ce délai lorsque le contribuable est bénéficiaire de revenus distribués par une personne morale exerçant une activité occulte.
La différence est considérable.
Une année qui serait largement prescrite au regard du délai ordinaire peut ainsi rester contrôlable si les conditions du régime dérogatoire sont réunies.
C’est pourquoi la qualification d’« activité occulte » constitue souvent un véritable enjeu contentieux.
L’administration ne peut pas simplement invoquer abstraitement l’existence d’une activité non déclarée : il convient de vérifier que les conditions légales permettant l’application du délai de dix ans sont effectivement réunies.
L’actualité 2026 concerne surtout les contrôles fiscaux internationaux
C’est sur ce terrain que la réforme de juin 2026 mérite une attention particulière.
Lorsqu’un dossier présente une dimension internationale, l’administration française peut avoir besoin d’obtenir des renseignements auprès d’une administration fiscale étrangère.
Compte bancaire étranger, structure située hors de France, revenus de source étrangère, opérations internationales ou flux transfrontaliers peuvent notamment nécessiter le recours aux mécanismes d’assistance administrative.
Or la réponse de l’État étranger peut intervenir plusieurs mois après la demande.
Le législateur avait donc déjà prévu un mécanisme spécifique à l’article L. 188 A du LPF permettant à l’administration française, sous certaines conditions, de poursuivre ses rectifications alors même que le délai initial de reprise était expiré.
La loi du 25 juin 2026 vient d’en renforcer la portée.
Article L. 188 A du LPF : un délai supplémentaire allongé en 2026
Avant la réforme, lorsque l’administration avait adressé, dans le délai initial de reprise, une demande de renseignements à l’autorité compétente d’un autre État ou territoire, elle pouvait réparer les insuffisances d’imposition liées à cette demande jusqu’à la fin de l’année suivant celle de la réception de la réponse, dans la limite ultime prévue par le texte.
Depuis le 27 juin 2026, l’article L. 188 A a changé.
L’administration peut désormais procéder aux rectifications concernées jusqu’à la fin de la deuxième année suivant celle de la réception de la réponse de l’autorité étrangère.
Le législateur ajoute donc potentiellement une année supplémentaire au délai dont dispose l’administration après réception des renseignements étrangers.
La limite maximale demeure toutefois encadrée : le texte prévoit que les rectifications doivent intervenir, au plus tard, jusqu’au 31 décembre de la troisième année suivant celle au titre de laquelle le délai initial de reprise est écoulé.
La réforme est particulièrement significative pour les dossiers de fiscalité internationale.
Un exemple permet de mesurer l’effet de la réforme
Imaginons qu’un contribuable ait déclaré ses revenus de l’année 2023.
En application du délai ordinaire de l’article L. 169 du LPF, le droit de reprise expire en principe le 31 décembre 2026.
Supposons toutefois que l’administration française, avant cette date, interroge l’administration d’un autre État sur un compte ou une opération concernant ce contribuable.
Si les conditions de l’article L. 188 A sont remplies, l’expiration du délai ordinaire au 31 décembre 2026 ne suffit plus nécessairement à protéger définitivement l’année 2023.
L’administration peut disposer d’un délai supplémentaire pour exploiter les renseignements reçus.
Depuis la réforme de 2026, ce délai peut aller jusqu’à la fin de la deuxième année suivant celle de la réception de la réponse étrangère, sans toutefois dépasser le plafond absolu fixé par l’article L. 188 A.
Ainsi, conclure que « 2023 est prescrit depuis le 1er janvier 2027 » sans examiner l’existence d’une demande d’assistance internationale pourrait être juridiquement erroné.
Cette prorogation n’est toutefois pas automatique
Le mécanisme de l’article L. 188 A est entouré de garanties.
L’administration doit notamment avoir formulé sa demande auprès de l’autorité étrangère dans le délai initial de reprise.
Surtout, le contribuable doit être informé :
- de l’existence de la demande de renseignements dans les 60 jours suivant son envoi ;
- puis de l’intervention de la réponse de l’autorité étrangère dans les 60 jours suivant sa réception par l’administration française.
Ces conditions sont importantes.
Dans un dossier international, la vérification de la prescription ne consiste donc pas seulement à regarder une date sur un calendrier.
Il faut reconstituer toute la chronologie :
année d’imposition → expiration du délai initial → date de la demande étrangère → information du contribuable → date de réponse de l’État étranger → nouvelle information du contribuable → date de la rectification.
La prescription devient ainsi une véritable question procédurale.
Un nouvel article L. 188 AA du LPF depuis le 27 juin 2026
La loi du 25 juin 2026 ne s’est pas limitée à modifier l’article L. 188 A.
Elle a également créé un nouvel article L. 188 AA du LPF, entré en vigueur le 27 juin 2026.
Ce texte prévoit que lorsque l’administration informe le contribuable, pendant le délai initial de reprise, de la mise en œuvre de certaines procédures administratives visées aux II et III de l’article L. 45 du LPF, elle peut réparer les omissions ou insuffisances d’imposition constatées dans ce cadre :
jusqu’au 31 décembre de la troisième année suivant celle au titre de laquelle le délai initial de reprise est écoulé.
Les procédures visées s’inscrivent notamment dans les instruments de coopération administrative fiscale européenne permettant aux administrations de participer à certaines opérations conjointes ou coordonnées.
Il s’agit d’une évolution importante du droit de la prescription.
Le développement des contrôles fiscaux transfrontaliers s’accompagne désormais d’un aménagement spécifique du délai pendant lequel les conséquences fiscales de ces investigations peuvent être tirées.
Pourquoi cette réforme est-elle importante pour les groupes et contribuables internationaux ?
La conséquence pratique est particulièrement importante pour les dossiers comportant :
- des comptes bancaires à l’étranger ;
- des revenus de source étrangère ;
- des sociétés ou établissements situés dans plusieurs États ;
- des flux intragroupe internationaux ;
- des questions de résidence fiscale ;
- ou des opérations susceptibles de faire intervenir plusieurs administrations fiscales.
Dans ces dossiers, le calendrier national de prescription ne peut plus être analysé isolément.
Une année apparemment ancienne peut rester ouverte en raison d’un mécanisme particulier de coopération internationale.
Cette évolution est cohérente avec le développement plus général de l’échange automatique de renseignements et des contrôles fiscaux coordonnés entre administrations.
Prescription et conservation des documents : deux questions différentes
La prescription soulève également une difficulté pratique fréquente.
Le contribuable peut considérer qu’un document ancien n’a plus d’utilité parce que l’année à laquelle il se rapporte semble avoir dépassé le délai ordinaire de reprise.
Cette conclusion peut être dangereuse.
D’une part, plusieurs délais dérogatoires existent.
D’autre part, certaines opérations produisent des conséquences fiscales sur plusieurs années.
Enfin, une pièce ancienne peut être nécessaire pour justifier une situation fiscale au titre d’une année qui, elle, reste contrôlable.
L’exemple classique est celui du prix d’acquisition d’un actif nécessaire au calcul d’une plus-value plusieurs années après son acquisition.
Le délai de reprise de l’administration et la durée pendant laquelle il est prudent ou obligatoire de conserver un document ne doivent donc pas être confondus.
Une proposition de rectification reçue avant l’expiration du délai peut interrompre la prescription
Une autre erreur fréquente consiste à regarder uniquement la date à laquelle le contrôle se termine.
Or l’article L. 189 du LPF prévoit notamment que la prescription est interrompue par la notification d’une proposition de rectification.
Il faut donc distinguer :
- la date d’engagement du contrôle ;
- la date d’expiration du droit de reprise ;
- et la date de notification de l’acte interruptif.
En pratique, les dernières semaines de décembre sont donc particulièrement sensibles.
Une proposition de rectification régulièrement notifiée avant l’expiration du délai peut interrompre la prescription, alors même que la procédure se poursuivra ensuite.
La vérification du droit de reprise doit donc toujours être réalisée rectification par rectification et année par année.
En 2026, comment vérifier sérieusement si une année est prescrite ?
Une analyse professionnelle de la prescription devrait au minimum répondre aux questions suivantes :
Quel impôt est concerné ?
IR, IS, TVA, droits d’enregistrement ou autre imposition : les textes ne sont pas nécessairement identiques.
Quelle est l’année ou la période concernée ?
Le calcul commence par la détermination exacte de la période d’imposition.
Quel est le point de départ du délai ?
Il dépend de l’impôt et parfois du fait générateur ou de l’exigibilité.
Le délai de droit commun est-il applicable ?
Une activité occulte ou un autre régime spécial peut modifier radicalement la durée.
Le dossier présente-t-il une dimension internationale ?
Il faut alors rechercher l’éventuelle application de l’article L. 188 A ou, désormais, de l’article L. 188 AA du LPF.
Une demande de renseignements a-t-elle été adressée à une administration étrangère ?
Les dates de demande, de réponse et d’information du contribuable deviennent déterminantes.
Un acte interruptif est-il intervenu avant l’expiration du délai ?
La chronologie exacte des notifications doit être vérifiée.
Ce n’est qu’après cette analyse qu’il est possible de conclure sérieusement qu’une rectification est ou non prescrite.
La prescription doit être examinée avant même le fond du redressement
Dans un contentieux fiscal, le réflexe consiste souvent à discuter immédiatement le bien-fondé de la position de l’administration.
Pourtant, la première analyse doit être procédurale.
Si l’administration ne disposait plus de son droit de reprise lorsqu’elle a valablement entrepris l’acte destiné à interrompre la prescription, la question de savoir si elle avait raison sur le fond peut devenir secondaire pour l’année concernée.
Inversement, invoquer une prescription sur la seule base de la règle des trois ans, sans examiner les régimes dérogatoires, peut conduire à développer un moyen inopérant.
La prescription fiscale constitue donc un moyen juridique autonome qui doit être audité avant l’analyse au fond des rectifications.
À retenir
En 2026, affirmer que « l’administration peut remonter trois ans » est juridiquement insuffisant.
Le délai de droit commun reste bien de trois ans pour l’IR et l’IS, selon l’article L. 169 du LPF, et repose également sur un principe de trois ans en matière de TVA dans les conditions de l’article L. 176.
Mais certains régimes permettent d’aller beaucoup plus loin : jusqu’à dix ans en présence d’une activité occulte, notamment.
Surtout, l’actualité législative de 2026 renforce les délais applicables dans certaines situations internationales.
Depuis le 27 juin 2026, l’article L. 188 A permet, sous ses conditions propres, à l’administration d’exploiter une réponse obtenue d’une autorité fiscale étrangère jusqu’à la fin de la deuxième année suivant celle de sa réception, contre une année auparavant.
La loi du 25 juin 2026 a également créé l’article L. 188 AA, permettant une extension du droit de reprise lorsque certaines procédures de coopération administrative sont engagées dans le délai initial.
La prescription fiscale n’est donc pas un simple calcul calendaire.
Elle suppose d’identifier l’impôt, la période, le délai de droit commun, les régimes dérogatoires, les éventuelles procédures internationales et les actes susceptibles d’avoir interrompu ou prolongé le droit de reprise.
Pour les contribuables disposant d’actifs, de revenus ou d’activités à l’étranger, la réforme de 2026 rend cette analyse plus importante encore.
